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案例分析!个人捐赠如何充分享受税前扣除?

作者:网站管理员 来源:本站原创 日期:2020/2/25 13:37:56 点击:113 属于:资助优惠(乌市)

 

 




  编者按 一方有难,八方支援。自新冠肺炎疫情发生以来,不少企业和个人纷纷捐款捐物,用爱心汇聚起强大的战“疫”合力。根据现行税收政策规定,个人捐赠在符合规定条件的情况下,可以实现全额税前扣除。





 

  2019年12月,财政部、国家税务总局发布《关于公益慈善事业捐赠个人所得税政策的公告》(财政部 税务总局公告2019年第99号,以下简称99号公告),规定居民个人根据各项所得的收入、公益捐赠支出、适用税率等情况,自行决定在综合所得、分类所得、经营所得中扣除的公益捐赠支出的顺序。

  

  对收入项目较多、捐赠支出频繁、捐赠数额较大的个人来说,要保证精准扣除,就需要根据各项所得的收入、公益捐赠支出、适用税率等情况,自行决定在综合所得、分类所得、经营所得中扣除的公益捐赠支出的顺序和数额。在实务中,自行决定扣除顺序和数额是比较复杂的,需要纳税人注意以下规则及问题:1. 捐赠支出不能重复扣除;2. 全额捐赠和比例捐赠,先扣哪个都一样;3. 尽量用高税负的所得扣除捐赠;4. 全年一次性奖金用于捐赠,用好“后悔期”;5. 多笔捐赠,享优惠需要统筹考量。

 

捐赠支出不能重复扣除

  

  【案例1】假设张某2020年2月取得彩票收入100万元,股票转让应纳税所得额为60万元,2020年度经营所得应纳税所得额为120万元,2020年度工薪所得应纳税所得额为150万元。其2月有一笔捐赠支出70万元;8月无分类所得,但有一笔捐赠支出50万元。张某进行了计算:2月捐赠支出扣除限额为(100+60+120+150)×30%=129(万元);8月捐赠支出扣除限额为(120+150)×30%=81(万元)。

  

  根据现行政策规定,个人发生的公益捐赠支出,可以在当月各项分类所得、年度综合所得、年度经营所得等所得项目中扣除,但不得重复扣除。并且,捐赠扣除有限额方面的规定,就全额扣除的而言,例如捐赠用于应对新冠肺炎疫情的现金和物品,允许全额扣除,但如果纳税人“收入少,捐的多”,就会出现超过应纳税所得额的部分无法扣除的情况;就比例扣除的而言,扣除比例为当月各项分类所得、年度综合所得、年度经营所得的应纳税所得额之和的30%,就每一项所得而言,分别不超过该所得项目应纳税所得额30%。

  

  在案例1中,张某在计算2月和8月捐赠限额时,综合所得、经营所得两类所得进行了重复计算。张某2月捐赠应当尽可能在当月分类所得中扣除,以免扣除不完,其2月可以扣除的金额为(100+60)×30%=48(万元),剩下的22万元以及8月捐赠的50万元,可以选择在经营所得、综合所得中扣除。

  

全额捐赠和比例捐赠,先扣哪个都一样

  

  【案例2】假设孙某2020年的工资收入为50万元,劳务报酬为20万元,稿酬为10万元,无其他收入,不考虑专项附加扣除等因素。2020年2月,孙某为支持疫情防控捐赠了价值5万元的口罩,可以全额扣除;9月,孙某向某基金会捐赠现金20万元,可以按比例扣除。孙某应该先扣除全额捐赠还是比例捐赠?

  

  个人所得税法实施条例规定,计算捐赠限额的应纳税所得额,为计算扣除捐赠额之前的应纳税所得额。实务中,个人同时有全额扣除和按比例扣除的捐赠支出,在综合所得中扣除时,扣除次序对捐赠扣除结果没有实际影响。

  

  案例2中,孙某的综合所得应纳税所得额为(50+20×80%+10×56%-6)=65.6(万元),捐赠扣除限额为65.6×30%=19.68(万元),捐赠限额是一个确定数。孙某不论先扣除全额捐赠,还是先扣除比例捐赠,对其捐赠扣除无实质影响。孙某扣除捐赠后应纳税所得额为65.6-5-19.68=40.92(万元),但其向某基金会捐赠的20万元中,有0.32万元(20-19.68)超过扣除限额,不得扣除。

  

尽量用高税负的所得扣除捐赠

  

  【案例3】假设任某2020年分类所得应纳税所得额为50万元,适用20%税率;综合所得应纳税所得额为96万元,适用七级超额累进税率。2月,任某向武汉某新冠肺炎救治定点医院捐赠90万元,任某想了两个扣除方案:一是都在综合所得中扣除;二是在分类所得中扣除8万元,在综合所得中扣除82万元。那么,这两个方案哪个更优?

  

  如果按照第一个方案,都在综合所得中扣除,扣除的90万元分别对应适用45%、35%、30%、25%、20%、10%税率的所得,还剩一部分(6-3.6),其中适用10%税率的所得有8万多元,而适用20%税率的分类所得未用于扣除捐赠支出。其税负为:3.6×3%+(6-3.6)×10%+50×20%=10.348(万元)。

  

  如果按照第二个方案,在分类所得中扣除8万元,剩余42万元所得适用20%税率;在综合所得中扣除82万元,剩余14万元所得适用3%和10%两档税率。其税负为:3.6×3%+(14-3.6)×10%+42×20%=9.548(万元)。可见,方案二比方案一更优。

  

  综合所得适用七级超额累进税率。实务中,纳税人应当注意税率变化,个人捐赠支出要优先在本人适用边际税率较高的所得项目中扣除,如方案二,综合所得中扣除捐赠支出的应纳税所得额,适用20%以上的税率,这是比方案一的优越之处,不要想当然地把“鸡蛋放在同一个篮子里”,而应当进行详细计算,更充分地享受减税优惠。

  

  【案例4】假设2020年4月,李某股权转让应纳税所得额为30万元、银行存款利息收入为3万元、偶然所得为20万元。李某预计2020年度工资收入在35万元左右,个人负担社保支出4万元、专项附加扣除2.4万元。李某4月捐赠20万元,这笔捐赠如何扣除可以更好地享受优惠?

  

  首先比较一下李某的综合所得税负和分类所得税负。按照简易算法,综合所得适用20%税率,速算扣除数为1.692,应纳税额为(35-6-4-2.4)×20%-1.692=2.828(万元);而李某4月分类所得税负为(30+20)×20%=10(万元),二者税率相同,但综合所得可以减去速算扣除数,分类所得税负略高于综合所得,因此优先在分类所得中扣除捐赠“不会吃亏”。

  

  李某分类所得捐赠扣除限额为(30+20)×30%=15(万元)(银行存款利息收入免征个税,从中扣除捐赠支出不合适,不作为计算捐赠扣除限额的基数),李某可以先在股权转让所得中扣除9万元,再在偶然所得中扣除6万元,剩余5万元在综合所得中扣除。计算发现,其综合所得的捐赠扣除限额为(35-6-4-2.4)×30%=6.78(万元),高于5万元,可以扣完,这样,李某就可以充分享受优惠。

  

  根据政策规定,个人捐赠当月有多项分类所得的,可以在当月多项分类所得中扣除捐赠支出。实务中,为减少操作麻烦,也可以先在其中一项分类所得中扣除捐赠支出,扣除不完的部分,再用其他分类所得依次扣除。对于分类所得不能扣除完毕的余额,还可以在经营所得、综合所得中扣除。当然,如果个人经营所得、综合所得的税率高于20%,且捐赠支出能够扣除完毕,也可以放弃在分类所得中扣除,但要注意,个人不论在当月分类所得中扣除与否,在90日后,均不得再行调整。

  

全年一次性奖金用于捐赠,用好“后悔期”

  

  【案例5】假设宋某2020年3月取得全年一次性奖金20万元,当年工资收入为100万元,个人负担“三险一金”5万元,专项附加扣除2.4万元。3月为支持新冠肺炎疫情防控工作,宋某捐赠20万元,并选择在该笔奖金中全额扣除,未缴个税。2021年汇算清缴时,有人提出,宋某的捐赠扣除方案不好,此时,宋某是否还有机会进行“补救”?

  

  根据政策规定,个人取得全年一次性奖金可以单独计税,不并入综合所得汇算清缴,2022年1月1日前,个人可以享受全年一次性奖金优惠政策,也可以不享受该政策。根据99号公告,扣除捐赠支出时,年终奖金比照分类所得处理,在发放年终奖的当月扣除(不能及时取得捐赠票据的,延期90日)。

  

  不过,年终奖金在个人所得税汇算清缴时,有一项特殊政策,即平时享受的年终奖政策,汇算清缴时可以并入综合所得统一办理汇缴。因此,案例5中的宋某还有一次“后悔”的机会,此时可以根据这一政策,对2020年3月已扣除的捐赠,在汇算清缴时再统一扣除。对于纳税人来说,应当了解、熟悉该政策,及时利用“后悔”的机会,在精确计算的基础上,选择更优方案。

  

多笔捐赠,享优惠需要统筹考量

  

  【案例6】王某是一个勤劳致富的“多面手”,从事多个行业,并且十分热衷公益。假设其2020年的主要所得和公益捐赠情况如下:(1)其兴办的个体工商户A查账征税,2020年度应纳税所得额为12万元,捐赠4万元;(2)其兴办的个体工商户B核定征税,2020年应税收入为60万元,核定的应税所得率为10%,捐赠2万元;(3)王某与2个朋友共同设立查账征税的会计师事务所C,2020年应纳税所得额为200万元,王某约定分配比例为40%,该事务所捐赠100万元;(4)王某与5个朋友设立查账征税的从事投资业务的合伙企业D,2020年应纳税所得额为300万元,王某约定分配比例为20%;(5)王某2020年取得稿酬所得100万元,无其他综合所得;(6)王某个人负担“三险一金”5万元,专项附加扣除2.4万元;(7)2020年5月,王某还取得转让股权收入200万元,原值80万元。当月王某捐赠30万元,未在分类所得中扣除。朋友告诉王某,这一系列捐赠扣除中存在不少问题,没有充分享受到政策优惠。

  

  通过计算和分析可以发现,王某由于对政策不熟悉,导致其捐赠没有充分扣除。根据政策规定,经营所得核定征税的,不得扣除捐赠支出;查账征税的个体工商户的捐赠支出,只能在个体工商户层面扣除,不能“往外转”;个人独资企业和合伙企业的捐赠支出,按照约定分配比例(个人独资企业100%),量化为合伙人个人的捐赠支出。该笔捐赠支出可以先在经营所得中扣除,扣除不完的部分,可以结转到当年综合所得汇算清缴时扣除(此时发生捐赠所在月份已结束,甚至已超过90日,无法追溯到捐赠当月分类所得中扣除)。

  

  案例6中,个体工商户A的捐赠扣除限额为12×30%=3.6(万元),其捐赠4万元,有4000元不能扣除,也不能结转到其他所得项目扣除;个体工商户B的捐赠支出为2万元,由于B属于核定征税,这2万元捐赠不得扣除,也不能结转到其他所得项目中扣除。

  

  王某在会计师事务所C中对应的应纳税所得额为200×40%=80(万元),扣除限额为80×30%=24(万元),其从事务所C中量化的捐赠支出为100×40%=40(万元),该笔捐赠可以从中扣除24万元,剩余16万元可以转入其他所得项目中扣除;王某在D合伙企业量化对应的应纳税所得额为300×20%=60(万元),捐赠扣除限额为60×30%=18(万元);由于稿酬所得对其56%征税,44%为免税收入,王某综合所得应纳税所得额为100×56%-6-5-2.4=42.6(万元),捐赠扣除限额为42.6×30%=12.78(万元)。会计师事务所C的捐赠,剩余16万元未扣,加上其5月捐赠30万元,合计46万元待扣除。其中,王某从合伙企业D分回的利润可以抵扣18万元,剩余28万元,有12.78万元可以在综合所得中扣除,仍有15.22万元无法扣除。

  

  特别值得注意的是,王某2020年5月转让股权所得120万元,捐赠扣除限额为120×30%=36(万元),王某本可以将本月捐赠30万元在分类所得中进行扣除,由于当时未扣除,待到2021年办理个人所得税汇算清缴时不能追溯扣除,失去了扣除机会。

  

  基于上述分析,纳税人一定要深入学习和掌握捐赠扣除的相关政策,把握好扣除时间节点,防范因政策不熟悉而导致的无法扣除风险。此外,纳税人还应当注意,从时间上说,一般先进行经营所得汇算清缴,再进行综合所得的汇算清缴,个人在分类所得、经营所得中扣除不完的捐赠支出,可以延续到综合所得中扣除,但对于综合所得中扣除不完的,难以退回在经营所得汇算清缴中扣除。纳税人有必要结合各项所得的收入情况、适用税率、捐赠数额大小等,进行统筹考量、综合把握,这样才能确保充分享受政策优惠。

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